管理会计应用指引第303号——变动成本法

  第一章 总 则

  第一条 变动成本法,是指企业以成本性态分析为前提条件,仅将生产过程中消耗的变动生产成本作为产品成本的构成内容,而将固定生产成本和非生产成本作为期间成本,直接由当期收益予以补偿的一种成本管理方法。

  成本性态,是指按照成本与业务量之间的相互依存关系,将全部成本划分为固定成本、变动成本和混合成本。

  混合成本,是指总额随业务量变动但不成正比例变动的那部分成本。

  变动成本,是指业务量在一定范围内增减变动,其总额发生相应的正比例变动,而单位成本不受业务量变动的影响而保持不变的成本。

  固定成本,是指业务量在一定范围内增减变动,其总额保持不变,而单位成本则随着业务量的增加而相对减少的成本。

  单位边际贡献,是指产品的单位售价与其单位变动成本之间的差额。

  边际贡献总额,是指产品的销售收入总额与其变动成本总额之间的差额。

  第二条 变动成本法通常用于在准确分析各种产品的盈利能力、正确制定经营决策、科学进行成本计划、成本控制和成本评价与考核等工作提供决策有用的资料。

  第三条 变动成本法主要适用于同时具备下列特征的企业:

  (一)企业市场竞争环境激烈,需要频繁进行短期经营决策;

  (二)企业固定成本比重较大,当产品更新换代的速度较快时,分摊计入产品成本中的固定成本比重大,采用变动成本法可以正确反映产品盈利状况;

  (三)企业规模大,产品或服务的种类多,固定成本分摊存在较大困难。

  第二章 应用环境

  第四条 应用变动成本法所需要的主要外部条件:

  (一)在外部环境相对稳定,产品差异化程度不大的外部环境下,企业进行价格等短期决策。

  (二)在行业产能过剩的环境下,企业开展新产品是否投产、新产品产量规模等短期决策。

  第五条 应用变动成本法所需要的主要内部条件:

  (一)成本基础信息记录完整,财务会计核算基础工作完善。

  (二)建立了较好的成本性态分析基础,具有划分固定成本与变动成本的科学标准,以及划分标准的使用流程与规范。

  (三)要求企业能及时、全面、准确地收集与提供有关产量、成本、利润以及成本性态等方面的信息。

  (四)成本管理人员胜任成本性态分析工作。

  第三章 应用程序

  第六条 企业应按照一定程序应用变动成本法。其应用程序一般包括成本性态分析、变动成本计算、损益计算等步骤。

  第七条 成本性态分析,是指企业基于成本与业务量之间的关系,运用技术方法,将业务范围内发生的成本分解为固定成本和变动成本的过程。

  第八条 混合成本的分解方法主要包括:高低点法、回归分析法、账户分析法(又称会计分析法)、技术测定法(又称工业工程法)、合同确认法。其中,后三种方法可通过直接分析认定,而前两种需要借助数学方法进行分解。

  (一)高低点法:企业以过去某一会计期间的总成本和业务量资料为依据,从中选取业务量最高点和业务量最低点,将总成本进行分解,得出成本模型。计算公式如下:

  单位变动成本=最高点业务量的成本- 最低点业务量的成本最高点业务量- 最低点业务量

  固定成本总额=最高点业务量的成本-单位变动成本×最高点业务量

  或:=最低点业务量的成本-单位变动成本×最低点业务量高低点法计算较简单,只采用了历史成本资料中的高点和低点两组数据,故代表性较差。

  (二)回归分析法:企业根据过去一定期间的业务量和混合成本的历史资料,应用最小二乘法原理,计算最能代表业务量与混合成本关系的回归直线,借以确定混合成本中固定成本和变动成本的方法。计算公式如下:

  假设混合成本符合总成本模型,即:Y=a+bX式中:a 为固定成本部分;b 为单位变动成本。

  回归分析法的计算结果较为精确。

  (三)账户分析法:企业根据有关成本账户及其明细账的内容,结合其与产量的依存关系,判断其比较接近哪一类成本,将其视为哪一类成本。

  账户分析法较为简便易行,但比较粗糙且带有主观判断。

  (四)技术测定法:企业根据生产过程中各种材料和人工成本消耗量的技术测定来划分固定成本和变动成本。

  技术测定法仅适用于投入成本和产出数量之间有规律性联系的成本分解。

  (五)合同确认法:企业根据订立的经济合同或协议中关于支付费用的规定,来确认并估算哪些项目属于变动成本,哪些项目属于固定成本。

  合同确认法一般要配合账户分析法使用。

  第九条 在变动成本法下,为加强短期经营决策,按照成本性态,企业的生产成本分为变动生产成本和固定生产成本,非生产成本分为变动非生产成本和固定非生产成本。其中,只有变动生产成本才构成产品成本,其随产品实体的流动而流动,随产量变动而变动。

  第十条 在变动成本法下,利润的计算通常采用贡献式损益表。该表一般应包括营业收入、变动成本、边际贡献、固定成本、利润等项目。其中,变动成本包括变动生产成本和变动非生产成本两部分,固定成本包括固定制造费用和固定非生产成本两部分。贡献式损益表中损益计算包括以下两个步骤:

  (一)计算边际贡献总额。

  边际贡献总额=营业收入总额-变动成本总额

  =销售单价×销售量-单位变动成本×销售量

  =(销售单价-单位变动成本)×销售量

  =单位边际贡献×销售量

  (二)计算当期利润。

  利润=边际贡献总额-固定成本总额

  第四章 应用评价

  第十一条 变动成本法为企业内部管理提供成本决策依据,其预期积极效应体现在下列方面:

  (一)区分固定成本与变动成本,有利于明确企业产品盈利能力和划分各部门成本管理和业绩评价。

  (二)保持利润与销售量增减相一致,有利于促使企业重视销售工作,实现以销定产,防止产品大量积压。

  (三)揭示了销售量、成本和利润之间的依存关系,结合本量利分析,使当期利润真正反映企业经营状况,有利于企业经营预测和决策。

  第十二条 变动成本法存在下列可能的困难及产生的不利影响:

  (一)计算的单位产品或服务成本,并不是完全的产品或服务成本,不能反映产品生产过程中发生的全部耗费。

  (二)不能适应长期决策的需要。

  (三)变动成本法一般会降低期末存货估价,降低营业利润总额,对所得税有一定影响。

  第五章 附 则

  第十三条 本指引由财政部负责解释。

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