管理会计应用指引第302号——标准成本法

  第一章 总 则

  第一条 标准成本法,是指企业以预先制定的标准成本为基础,通过比较标准成本与实际成本,核算和分析成本差异、揭示成本差异动因、实施成本控制、评价经济业绩的一种成本管理方法。

  标准成本,是指在正常的生产技术水平和有效的经营管理条件下,企业经过努力应达到的产品成本水平。

  成本差异,是指实际成本与相关标准成本之间的差额。当实际成本大于标准成本时,形成超支差异;当实际成本小于标准成本时,形成节约差异。

  第二条 企业应用标准成本法的主要目标是,通过标准成本与实际成本的比较,揭示与分析标准成本与实际成本之间的差异,并按照例外管理的原则,对不利差异予以纠正,以提高工作效率,不断改善产品成本。

  第三条 标准成本法一般适用于产品及其生产条件相对稳定,或生产流程与工艺标准化程度较高的企业。

  第二章 应用环境

  第四条 应用标准成本法所需要的主要外部条件是市场经营环境及市场对产品的需求均相对稳定。

  第五条 应用标准成本法所需要的主要内部条件:

  (一)产品的生产工艺过程相对稳定;

  (二)企业的标准化管理水平较高;

  (三)能够取得标准成本制定所需要的各种财务和非财务数据资料,且比较准确、可靠。

  第三章 应用程序

  第六条 企业应用标准成本法,应设计制定合理的应用流程。标准成本法的应用流程一般应包括如下五个步骤,即:确定应用对象、制定标准成本、实施过程控制、成本差异计算与动因分析以及标准成本的修订与改进。

  第七条 为了实现成本的精细化管理,企业应根据标准成本法的应用环境,结合内部管理要求,确定应用对象。标准成本法的成本对象可以是不同种类、不同批次或不同步骤的产品。

  第八条 制定标准成本时,企业需要设立由采购、生产、技术、营销、财务、人事、信息等有关部门组成的跨部门临时性组织,采用“自上而下,自下而上”的模式,经由企业管理层审批后,制定出产品的标准成本。

  第九条 在制定标准成本时,企业一般应结合经验数据、行业标杆或实地测算的结果,运用统计分析、工程试验等方法,首先就不同的成本或费用项目,分别确定消耗量标准和价格标准;然后,确定每一成本或费用项目的标准成本;最后,汇总不同成本项目的标准成本,确定产品的标准成本。

  第十条 产品标准成本通常由直接材料标准成本、直接人工标准成本和制造费用标准成本构成。每一成本项目的标准成本应分为用量标准(包括单位产品消耗量、单位产品人工小时等)和价格标准(包括原材料单价、小时工资率、小时制造费用分配率等)。

  第十一条 直接材料成本标准,是指直接用于产品生产的材料成本标准,包括标准用量和标准单价两方面。

  在制定直接材料的标准用量时,一般由生产部门负责,汇同技术、财务、信息等部门,按照以下步骤进行:

  (一)根据产品的图纸等技术文件进行产品研究,列出所需的各种材料以及可能的代用材料,并要说明这些材料的种类、质量以及库存情况;

  (二)通过对过去用料经验记录进行分析,采用平均值,或最高与最低值的平均数,或最节省数量,或实际测定数据,或技术分析数据等,科学地制订标准用量。

  在制定直接材料的标准单价时,一般由采购部门负责,汇同财务、生产、信息等部门,在考虑市场环境及其变化趋势、订货价格以及最佳采购批量等因素的基础上综合确定。

  直接材料标准成本的计算公式如下:

  直接材料标准成本=单位产品的标准用量×材料的标准单价

  材料按计划成本核算的企业,材料的标准单价可以采用材料计划单价。

  第十二条 直接人工成本标准,是指直接用于产品生产的人工成本标准,包括标准工时和标准工资率。

  在制定直接人工的标准工时时,一般由生产部门负责,汇同技术、财务、信息等部门,在对产品生产所需作业、工序、流程工时进行技术测定的基础上,考虑正常的工作间隙,并适当考虑生产条件的变化,生产工序、操作技术的改善,以及相关工作人员主观能动性的充分发挥等因素,合理确定单位产品的工时标准。

  在制定直接人工的标准工资率时,一般由人事部门负责,根据企业薪酬制度以及国家有关职工薪酬制度改革的相关规定等制订。

  直接人工标准成本的计算公式如下:

  直接人工标准成本=单位产品的标准工时×小时标准工资率

  第十三条 制造费用成本标准应区分变动制造费用项目和固定制造费用项目分别进行。

  第十四条 变动制造费用,是指通常随产量变化而成正比例变化的制造费用。变动制造费用项目的标准成本包括标准用量和标准价格。

  变动制造费用的标准用量可以是单位产量的燃料、动力、辅助材料等标准用量,也可以是产品的直接人工标准工时,或者是单位产品的标准机器工时。标准用量的选择需考虑用量与成本的相关性,制定方法与直接材料的标准用量以及直接人工的标准工时类似。

  变动制造费用的标准价格可以是燃料、动力、辅助材料等标准价格,也可以是小时标准工资率等。制定方法与直接材料的价格标准以及直接人工的标准工资率类似。

  变动制造费用的计算公式如下:

  变动制造费用项目标准成本=变动制造费用项目的标准用量×变动制造费用项目的标准价格

  第十五条 固定制造费用,是指在一定产量范围内,其费用总额不会随产量变化而变化,始终保持固定不变的制造费用。固定制造费用一般按照费用的构成项目实行总量控制;也可以根据需要,通过计算标准分配率,将固定制造费用分配至单位产品,形成固定制造费用的标准成本。

  在制定固定费用标准时,一般由财务部门负责,汇同采购、生产、技术、营销、财务、人事、信息等有关部门,按照以下步骤进行:

  (一)依据固定制造费用的不同构成项目的特性,在充分考虑产品的现有生产能力、管理部门的决策以及费用预算等,测算确定各固定制造费用构成项目的标准成本;

  (二)通过汇总各固定制造费用项目的标准成本,得到固定制造费用的标准总成本;

  (三)确定固定制造费用的标准分配率,标准分配率可根据产品的单位工时与预算总工时的比率来进行确定。

  其中,预算总工时,是指由预算产量和单位工时标准确定的总工时,可以依据相关性原则在直接人工工时或者机器工时之间做出选择。

  固定制造费用项目标准成本的计算顺序及公式如下:

  固定制造费用项目标准成本=固定制造费用项目预算

  固定制造费用总成本=∑固定制造费用项目标准成本

  固定制造费用标准分配率=单位产品的标准工时÷预算总工时

  固定制造费用标准成本=固定制造费用总成本×固定制造费用标准分配率

  第十六条 在制定标准成本的基础上,企业应基于可控性原则、责权利相统一和归口管理等原则,将产品成本及其各成本或费用项目的标准用量和标准价格层层分解,落实到部门及相关责任人,形成成本控制标准。各部门(或成本中心)应根据相关成本控制标准,控制费用开支与资源消耗,监督成本的形成过程,及时揭示脱离标准的差异并分析其成因,并迅速采取措施加以改进。

  第十七条 在标准成本法的实施过程中,各相关部门(或成本中心)应对其所管理的项目进行跟踪分析。生产部门一般应根据标准用量、标准工时等,实时跟踪和分析各项耗用差异,从操作人员、机器设备、原料质量、标准制定等方面寻找差异原因,采取应对措施,控制现场成本,并及时反馈给人事、技术、采购、财务等相关部门,共同实施事中控制;采购部门一般应根据标准价格,按照各项目采购批次,揭示和反馈价格差异形成的原因,控制和降低总采购成本。

  第十八条 企业应定期将实际成本与标准成本进行比较和分析,以确定差异数额及性质,揭示差异形成的动因,落实责任主体,寻求可行的改进途径和措施。

  第十九条 成本差异的计算与分析一般按成本或费用项目进行。

  第二十条 直接材料成本差异,是指直接材料实际成本与标准成本之间的差额,该项差异可分解为直接材料价格差异和直接材料数量差异。

  直接材料价格差异,是指在采购过程中,直接材料实际价格脱离标准价格所形成的差异;直接材料数量差异,是指在产品生产过程中,直接材料实际消耗量脱离标准消耗量所形成的差异。有关计算公式如下:

  直接材料成本差异=实际成本-标准成本

  =实际耗用量×实际单价-标准耗用量×标准单价

  直接材料成本差异=直接材料价格差异+直接材料数量差异

  直接材料价格差异=实际耗用量×(实际单价-标准单价)

  直接材料数量差异=(实际耗用量-标准耗用量)×标准单价

  第二十一条 直接人工成本差异,是指直接人工实际成本与标准成本之间的差额,该差异可分解为工资率差异和人工效率差异。

  工资率差异,是指实际工资率脱离标准工资率形成的差异,计算时按实际工时计算确定;人工效率差异,是指实际工时脱离标准工时形成的差异,计算时按标准工资率计算确定。有关计算公式如下:

  直接人工成本差异=实际成本-标准成本

  =实际工时×实际工资率-标准工时×标准工资率

  直接人工成本差异=直接人工工资率差异+直接人工效率差异

  直接人工工资率差异=实际工时×(实际工资率-标准工资率)

  直接人工效率差异=(实际工时-标准工时)×标准工资率

  直接人工成本的差异分析应从直接人工工资率差异和直接人工效率差异两个维度进行分析。

  第二十二条 变动制造费用项目的差异,是指变动制造费用项目的实际发生额与变动制造费用项目的标准成本之间的差额,该差异可分解为变动制造费用项目的价格差异和数量差异。

  变动制造费用项目的价格差异,是指燃料、动力、辅助材料等变动制造费用项目的实际价格脱离标准价格的差异;变动制造费用项目的数量差异,是指燃料、动力、辅助材料等变动制造费用项目的实际消耗量脱离标准用量的差异。变动制造费用项目成本差异的计算和分析原理与直接材料和直接人工成本差异的计算和分析相同。

  第二十三条 固定制造费用项目成本差异,是指固定制造费用项目实际成本与其标准成本之间的差额。其计算公式如下:

  固定制造费用项目成本差异=固定制造费用项目实际成本-固定制造费用项目标准成本(预算)

  企业应根据固定制造费用项目的性质,分析差异的形成原因,并将之追溯至相关的责任主体。

  第二十四条 在成本差异的分析过程中,企业应关注各项成本差异的规模、趋势及其可控性。对于反复发生的大额差异,企业应进行重点分析与处理。

  企业可将生成的成本差异信息汇总,定期形成标准成本差异分析报告,并针对性地提供成本改进措施。

  第二十五条 为保证标准成本的科学性、合理性与可行性,企业应定期或不定期对标准成本进行修订与改进。

  第二十六条 一般情况下,标准成本的修订工作由标准成本的制定机构负责。企业应至少每年对标准成本进行一次定期测试,通过编制成本差异分析报表,确认是否存在因标准成本不准确而形成的成本差异。当该类差异较大时,企业应按照标准成本的制定程序,对标准成本实施修订。

  除定期测试外,当组织机构、外部市场、产品品种、生产工艺等内外部环境发生较大变化时,企业也应该及时对标准成本进行修订与补充。

  第四章 应用评价

  第二十七条 标准成本法能及时提示实际成本偏离预定标准的差异,反馈各成本项目不同性质的差异,同时还可作为计量业绩的尺度,有利于考核各项成本的形成与管理部门的业绩。

  第二十八条 标准成本的制定及其差异和动因的信息可以使企业预算的编制更为科学和可行,有助于企业的经营决策。

  第二十九条 标准成本法在实际应用中需要企业标准管理水平较高,产品的成本标准比较准确、稳定,在使用条件上存在一定的局限性,系统维护成本较高。

  第五章 附 则

  第三十条 本指引由财政部负责解释。

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